Odpowiedź na interpelację w sprawie opodatkowania zwrotu kosztów z tytułu używania przez pracownika prywatnego samochodu do celów służbowych w jazdach lokalnych
Szanowny Panie Marszałku! Odpowiadając na przekazaną przy piśmie z dnia 4 sierpnia 2004 r. interpelację Pana Posła Jana Rokity z dnia 28 lipca 2004 r. w sprawie opodatkowania zwrotu kosztów z tytułu używania przez pracownika prywatnego samochodu do celów służbowych w jazdach lokalnych, uprzejmie informuję. Ad 1. Zasady zwrotu kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy określa rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. Nr 27, poz. 271). Na podstawie § 1 ust. 1 powołanego rozporządzenia zwrot kosztów następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej miedzy pracodawcą a pracownikiem. Jak wynika zatem z postanowień rozporządzenia, stronami tej umowy są pracodawca i pracownik. Jednocześnie, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. W konsekwencji wypłacane pracownikowi świadczenie na podstawie umowy cywilnoprawnej dotyczącej zwrotu omawianych kosztów będzie przychodem ze stosunku pracy. Zatem pracodawca - dla celów podatkowych - świadczenie wynikające z tej umowy sumuje z innymi przychodami ze stosunku pracy wypłaconymi pracownikowi w danym miesiącu i od łącznej kwoty pobiera zaliczkę, stosując zasady określone w art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ad 2. Z uwagi na brak danych nie ma możliwości oszacowania rzeczywistych skutków dokonanej z końcem 2003 r. likwidacji zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 22 ustawy, dotyczącego zwrotu kosztów poniesionych przez pracowników z tytułu używania samochodów prywatnych dla potrzeb zakładu pracy. Przyjmując jednak założenie, że 1% ogólnej liczby zatrudnionych otrzyma od pracodawcy zwrot kosztów w wysokości średniego miesięcznego limitu, szacuje się, że likwidacja zwolnienia wpłynie na zwiększenie dochodów budżetowych z podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 65 mln zł, a w przypadku, gdy zwrot kosztów otrzyma 5% zatrudnionych - 323 mln zł. Ad 3. Udzielając odpowiedzi na trzecie pytanie Pana Posła, pragnę zauważyć, iż likwidacja zwolnienia, którego podstawę prawną do końca 2003 r. stanowił art. 21 ust. 1 pkt 22 ustawy, nie oznacza, że kwoty wypłacane pracownikom z tytułu używania samochodu nienależącego do pracodawcy do celów służbowych należy kwalifikować do zwolnienia, o którym mowa w pkt 13 w ust. 1 art. 21. Trzeba bowiem zauważyć, że oba zwolnienia przedmiotowe określone w pkt. 13 i 22 ust. 1 w art. 21 ustawy w brzmieniu obowiązującym do końca ubiegłego roku miały odmienny zakres i dlatego też funkcjonowały w systemie prawnym niezależnie od siebie. Na podstawie bowiem art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy, ze zwolnienia od podatku korzystają ekwiwalenty pieniężne za używane przez pracowników przy wykonywaniu pracy narzędzia, materiały lub sprzęt, stanowiące ich własność. W zlikwidowanym zwolnieniu dotyczącym ˝ryczałtów˝ ustawodawca - odmiennie niż w powołanym wyżej pkt 13 - nie wymagał, aby pojazd samochodowy używany przez pracownika na potrzeby zakładu pracy stanowił jego własność. Ponadto uznając, że przepis pkt. 22 stanowił regulację szczególną w stosunku do normy określonej w pkt. 13, a zatem że pojazd samochodowy był wyodrębniony ze ˝sprzętu używanego przy wykonywaniu pracy˝, to skreślając pkt 22, ustawodawca tym samym pozbawił prawa do zwolnienia z tego tytułu, nie pozostawiając alternatywy. Skoro bowiem najpierw ustawodawca wyodrębnił, a następnie pkt 22 skreślił, to znaczy, że jego zamiarem była likwidacja tego zwolnienia przedmiotowego. Dlatego też nie podzielam przytoczonego w interpelacji poglądu niektórych ekspertów w tym zakresie. Ad 4. Odnosząc się zaś do poruszonej w interpelacji kwestii nieprecyzyjności terminu ˝podróże służbowe˝, pragnę zauważyć, iż definicję tego pojęcia zawierają przepisy ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), a nie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie natomiast z tezą odnoszącą się do zasięgu definicji legalnej, zawartą w ˝Wykładni prawa Zasady. Reguły. Wskazówki˝ autorstwa Macieja Zielińskiego (Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2002, s. 202): ˝definicja legalna zawarta w kodeksie lub w ustawie określonej jako ˝prawo˝ (§ 9 Zasad Techniki Prawodawczej) wiąże również w obszarze tekstu pozostałych ustaw z tej dziedziny. Podobnie rzecz się ma z definicją zawartą w jakiejś ustawie, która uważana jest w tej dziedzinie za ustawę podstawową.˝ Bezspornie natomiast Kodeks pracy jest ustawą podstawową w zakresie prawa pracy, w tym również w zakresie podróży służbowych. Stąd też pojęcie ˝podróży służbowej˝ używane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest tożsame z terminem zdefiniowanym w Kodeksie pracy. W konsekwencji z podróżą służbową mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy spełnione są przesłanki określone w art. 775 Kodeksu pracy. Z kolei na skutek wejścia w życie od dnia 1 maja 2004 r. przepisu art. 1 pkt 1 lit.b ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 93, poz. 894), który dodał pkt 23b do art. 21 ust. 1 ustawy, należności wypłacane począwszy od tego dnia, z tytułu korzystania z własnych pojazdów dla celów zakładu pracy w jazdach lokalnych wolne są od podatku dochodowego, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw. Przykładowo, prawo do zwrotu kosztów związanych z używaniem własnych pojazdów do celów służbowych określone jest w ustawie z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2000 r. Nr 56, poz. 679, z późn. zm.) oraz ustawie z dnia 30 lipca 1997 r. o państwowym przedsiębiorstwie użyteczności publicznej ˝Poczta Polska˝ (Dz. U. Nr 106, poz. 675, z późn. zm.). Oznacza to, że omawiane należności otrzymywane np. przez listonoszy i pracowników Służby Leśnej począwszy od dnia 1 maja 2004 r. są wolne od podatku do wysokości limitu określonego w odrębnych przepisach. Dlatego też trudno zgodzić się z poglądem o nieprecyzyjności przyjętych w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. rozwiązań. Łączę wyrazy szacunku Podsekretarz stanu Elżbieta Mucha Warszawa, dnia 31 sierpnia 2004 r.